Разграничение движимого и недвижимого имущества в целях налогообложения

Какие объекты облагаются налогом на имущество?

С 1 января 2019 г. объектом по налогу на имущество организаций является только недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета (ст. 374 НК РФ)

Понятие и основные признаки недвижимого имущества содержатся в статье 130 Гражданского кодекса РФ. К недвижимому имуществу относятся:

• Земельные участки, участки недр и все, что прочно связано с землей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущерба их назначению невозможно, в том числе здания, сооружения, объекты незавершенного строительства;
• Подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания;

Признаки недвижимого имущества:

• Неразрывная/прочная связь с землей ;
• Невозможность перемещения без несоразмерного ущерба назначению;
• Иные?

Неразрывная связь с землей.

Основной технический критерий неразрывной/прочной связи – фундамент.

НО, необходимо оценить, как имущество закреплено на фундаменте.

Имущество, закрепленное на фундаменте, является движимым если:

• выступает в гражданском обороте как самостоятельная вещь;
• возможен неоднократный демонтаж, перемещение на другое место с последующей установкой без потери качеств, технических свойств
• (Письмо Минпромторга России от 23.03.2018 г. № ОВ-17590-12 (признается Минфином России в письме от 22.11.2018 г. № 03-05-05-01/75611);
• Закреплено на фундаменте болтами.

(Постановление Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 24.03.2009 г. № А57-20878/2008).

Невозможность перемещения без несоразмерного ущерба назначению.

• Разрушение имущества;
• Невозможность последующего использования по целевому назначению;
• Потеря материальной ценности;
• Ухудшение технического состояния.

Иные признаки недвижимого имущества.

• Регистрация объекта в ЕГРН (здания, сооружение, НЗС).

ОБРАЩАЕМ ВНИМАНИЕ, что государственная регистрация прав в ЕГРН на имущество не является обязательным условием для признания его объектом недвижимости (п. 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 г. № 25).

• К объекту подведены стационарные инженерные сети энергоснабжения;
• Объект подключен к канализации, водоснабжению и т.д.
• Объект является капитальным;

Объекты, не имеющие самостоятельного хозяйственного назначения, не признаются самостоятельной недвижимой вещью.

• объект только улучшает полезные свойства земельного участка или сооружения;
• объект не выполняет самостоятельную функцию, а лишь обслуживает основную вещь.

Примерами могут быть газон или парковка.

Судебная практика: п. 38 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.06.2015 г. № 25, Определение Верховного Суда РФ от 10.06.2016 г. № 304-КГ16-761.

Судебная практика

Постановление АС Московского округа от 23.08.2018 по делу № А40-176218/17 —  в пользу налогового органа (дело ООО «ЛУКОЙЛ-Волгограднефтепереработка»)

Позиция налогоплательщика

• Объекты основных средств (технологические трубопроводы, газопроводы) отнесены налогоплательщиком к движимому имуществу
• Налогоплательщиком не исчислен и не уплачен в отношении объектов налог на имущество, так как в соответствии со ст. 374 НК РФ (в ред., действующей в проверяемый период) данные движимые основные средства не являются объектом налогообложения

Позиция суда

• Объекты являются составными частями объекта недвижимости, в связи с чем перемещение объектов без потери их функционального назначения невозможно
• Наличие неразрывной связи объектов с землей как в силу конструктивных особенностей, так и в силу прямого указания на это закона
• Спорные объекты в силу ст.1 ГрК РФ относятся к линейным объектам. Согласно позиции Минэкономразвития РФ, с большой степенью вероятности, линейные объекты это недвижимость

Постановление АС Московского округа по делу
№ А40-98958/2016 (дело ОАО «Орскнефтеоргсинтез»), оставившее без изменений решение в пользу налогового органа

• Объект спроектирован и смонтирован на специально возведенном фундаменте (эстакадах), наличие которого обеспечивает его прочную связь с землей
• По своей конструкции объект не предназначен для его последующей разборки, перемещения и сборки на новом месте. Перемещение объекта без нанесения несоразмерного ущерба его конструктивной целостности и проектному функциональному назначению невозможно
• При наличии таких признаков объект квалифицирован как недвижимое имущество (п. 1 ст. 130 ГК РФ), положения пп. 8 п. 4 ст. 374 НК РФ (объекты налогообложения для налога на имущество, в редакции до вступления в силу п. 55 ст. 1 Федерального закона от 24.11.14 №366-ФЗ).

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 26.10.2011 по делу № А63-11904/2010

Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.11.2009 по делу № А05-3071/2009

• Общество полагало, что насыпная дорога подлежит регистрации в качестве недвижимого имущества
• Суд не считает насыпную дорогу недвижимостью, так как «…гравий при переносе не теряет своих качеств, необходимых для дальнейшего использования. Это объясняется отсутствием конструктивных элементов, которые могут быть разрушены при перемещении объекта. Подъездная дорога, состоящая из гравия, не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором она находится»

Определение ВС РФ № 307-ЭС19-5241 от 12.07.2019 г. по делу № А05-879/2018

Решение АС Архангельской области от 05.11.2019 г. по делу № А05-879/2018

Суть спора:

Общество приняло к учету в качестве отдельных объектов основных средств здание цеха по производству древесных гранул, трансформаторную подстанцию, а также установленные в здании объекты — оборудование линии по производству древесных гранул, поперечный транспортер подачи щепы и т.д.

Основанием доначисления недоимки по налогу на имущество организаций, соответствующих сумм пеней и штрафа послужил вывод инспекции о необходимости отнесения всех вышеназванных объектов к недвижимому имуществу (здания и его составным частям), и неправомерном применении обществом к данным объектам освобождения от налогообложения, предусмотренного пунктом 25 статьи 381 Налогового кодекса для движимого имущества.

Выводы судов первых трех инстанций:

Поскольку здание цеха изначально проектировалось для установки оборудования, приобретенного налогоплательщиком, здание и оборудование представляют собой единое целое и предназначены для получения целевого продукта по единому технологическому процессу (производство древесных гранул по одной непрерывной технологической линии) и, соответственно, получения дохода организации.

Изъятие объектов из единого комплекса «Цех по производству древесных гранул» приведет к прекращению или изменению процесса производства древесных гранул.

В связи с этим, установленные в здании объекты (оборудование), должны быть признаны составной частью объекта недвижимости «Цех по производству древесных гранул», и основания для их освобождения от налогообложения отсутствуют.

Позиция Верховного Суда РФ:

Верховный суд пришел к выводу о ложности суждений, основанных на функциональной связанности объектов исходя из их общего назначения, и сделал акцент внимание на правилах бухгалтерского учета оборудования и его самостоятельном предназначении.

Как указал Верховный Суд РФ, определенность налогообложения при взимании налога на имущество организаций обеспечивается за счет использования установленных в бухгалтерском учете формализованных критериев признания имущества налогоплательщика (движимого и недвижимого) в качестве соответствующих объектов основных средств.

Сам по себе факт монтажа оборудования в специально возведенном для его эксплуатации здании, не означает, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

Машины и оборудование, приобретенные как объекты движимого имущества, учитываются в бухгалтерском учете отдельно от зданий и сооружений в качестве самостоятельных инвентарных объектов, и согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса подлежат налогообложению в таком качестве.

Решение при новом рассмотрении:

Машины и оборудование (не являющиеся по своим характеристикам самостоятельной недвижимой вещью) могут быть признаны частью недвижимой вещи (здания или сооружения) лишь в случае, если указанные машины и оборудование предназначены для обслуживания недвижимой вещи (здания или сооружения).

Судом установлено, что спорное оборудование не предназначено для обслуживания здания цеха. Вопреки доводам инспекции, все оборудование имеет собственное функциональное назначение.

Объединение данных самостоятельных объектов, обладающих различными качествами, функциями, сроком полезного использования; имеющих собственные принадлежности и приспособления, а также отдельные фундаменты; относящихся к разным группам по ОКОФ, является необоснованным.

Главные выводы

• Необходимость взимания налога должна быть основана на объективных критериях;
• Недвижимое имущество для целей налогообложения налогом на имущество должно оцениваться по правилам бухгалтерского учета;
• Имущество не может быть признано недвижимым исключительно исходя из экономической нецелесообразности его демонтажа и перемещения
• Сам по себе факт монтажа оборудования в специально возведенном для его эксплуатации здании, не означает, что назначением оборудования становится обслуживание здания.

План действий

1. Анализ основных средств с точки отнесения к движимому/ недвижимому имуществу для выявления налоговых рисков/ резервов (включая интервью технических специалистов)
2. Анализ основных средств с точки отнесения к движимому/ недвижимому имуществу для выявления налоговых рисков/ резервов (включая интервью технических специалистов)
3. Разработка методологии классификации объектов при вводе в эксплуатацию и сбора «защитного файла»

Налоговая практика
Группы компаний ЛЕВЪ&ЛЕВЪ-АУДИТ:

+7 (343) 371-77-66

lev@lev-group.ru

Подготовка ответов на требования налогового органа

Налоговые проверки